무형자산으로 계상한 개발비를 전기오류수정손실(이익잉여금의 감소)로 회계처리한 경우, 상각비 한도 내에서 손금추인할 수 있는지 여부

○ A법 인은 자가면역질환 치료제 및 항암제 등으로 사용되는 바이오시밀러(Biosimilar)를 개발 및 생산하는 주권상장 외국인투자기업으로

- ’08 ~ ’17사업연도에 생물학적 동등성 입증시점 (비임상시험 단계)부터 임상 1상 개시 승인 전까지 발생한 개발비를 무형자산으로 계상함

○ 하지만, ’18.9.19. 금융감독원이 ｢제약･바이오 기업의 연구개발비 회계처리 관련 감독지침｣을 발표하여 바이오시밀러의 자산화 가능 단계를 임상 1상 개시 승인 이후로 설정함에 따라

- A법인은 ’08 ~ ’17사업연도 중 임상 1상 개시 승인 전에 발생한 비용을 무형자산 으로 계상한 0,000억원 중 미상각액 000억원을 ’18사업연도에 경상연구개발비의 전기오류수정손실(이익 잉여금의 감소)로 처리하고

- 법인세 신고 시 해당 전기오류수정손실의 손금귀속시기가 불명확한 것으로 보아 손금산입(기타) 및 손금불산입(유보)으로 세무조정하였음

2. 질의내용

○ 내국법인이 개발비를 무형자산으로 계상하였으나 금융감독원의 ｢제약･바이오 기업의 연구개발비 회계처리 관련 감독지침｣ 에 따라미상각 개발비를 감액하여 전기오류수정손실(이익 잉여금의 감소)로 회계처리한 경우

- 해당 전기오류수정손실에 대해 각 사업연도의 상각비 한도 내에서 손금추인할 수 있는지 여부

3. 관련법령 및 관련사례

○ 법인세법 제23조

① 내국법인이 각 사업연도의 결산을 확정할 때 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산 (이하 이 조에서 "감가상각자산"이라 한다)에 대한 감가상각비를 손비로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "상각범위액"이라 한다)의 범위에서 그 계상한 감가상각비를 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 금액은 손금에 산입하지 아니한다. <개정 2018.12.24>.(이하생략)

○ 법인세법 시행령 제24조

① 법 제23조제1항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 유형자산 및 무형자산"이란 다음 각 호의 유형자산 및 무형자산(제3항의 자산은 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형자산

바. 개발비 : 상업적인 생산 또는 사용 전에 재료·장치·제품·공정·시스 템 또는 용역을 창출하거나 현저히 개선하기 위한 계획 또는 설계를 위하여 연구결과 또는 관련지식을 적용하는데 발생하는 비용으로서 당해 법인이 개발비로 계상한 것(「산업기술연구조합 육성 법」에 의한 산업기술연구조합의 조합원이 동 조합에 연구개발 및 연구시설 취득 등을 위하여 지출하는 금액을 포함한다)

○ 법인세법 시행령 제26조

① 법 제23조제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 개별 감가상각자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법 중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액 (이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.

6. 개발비 : 관련 제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점부터 20년의 범위 에서 연단위로 신고한 내용연수에 따라 매 사업연도별 경과월수 에 비례하여 상각하는 방법

④ 법인이 제3항에 따라 상각방법의 신고를 하지 아니한 경우 해당 감가상각자산에 대한 상각범위액은 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법에 의하여 계산한다.

4. 제1항 제6호의 자산 : 관련 제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점부터 5년 동안 매년 균등액을 상각하는 방법

○ 법인세법 시행령 제31조

⑦ 시설의 개체 또는 기술의 낙후로 인하여 생산설비의 일부를 폐기한 경우 에는 당해 자산의 장부가액에서 1천원을 공제한 금액을 폐기일이 속하는 사업연도의 손금에 산입할 수 있다.

⑧ 감가상각자산이 진부화, 물리적 손상 등에 따라 시장가치가 급격히 하락하여 법인이 기업회계기준에 따라 손상차손을 계상한 경우(법 제 42조제3항제2호에 해당하는 경우는 제외한다)에는 해당 금액을 감가 상각비로서 손비로 계상한 것으로 보아 법 제23조제1항을 적용한다.

○ 법인세법 시행령 제71조

⑤ 법 제40조제1항 및 제2항을 적용할 때 법인이 제24조제1항제2호바목에 따른 개발비로 계상하였으나 해당 제품의 판매 또는 사용이 가능한 시점이 도래하기 전에 개발을 취소한 경우에는 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 날이 속하는 사업연도의 손금에 산입한다.(신설 2012.2.2.)

1. 해당 개발로부터 상업적인 생산 또는 사용을 위한 해당 재료·장치·제품·공정·시스템 또는 용역을 개선한 결과를 식별할 수 없을 것

2. 해당 개발비를 전액 손비로 계상하였을 것

○ 법인세법 제43조

내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계기준 또는 관행에 따른다.

○ 국세기본법 제18조

③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니 한다. <개정 2010.1.1>

○ 법인세법 기본통칙 23-0…4

① 법인이 전기에 과소 계상한 고정자산의 감가상각비를 다음 예시의 경우와 같이 기업회계기준에 따라 이월이익잉여금을 감소시키는 전기오류수정손으로 계상한 경우 동 상각비는 법 제23조의 규정에 의하여 법인이 손금에 계상한 것으로 보아 감가상각비 시부인 계산한다. <개정 2001.11.01>

(예시) 감가상각비 1,000 대) 감가상각누계액 1,500

전기오류수정손실 500

② 전기오류수정손으로 계상한 감가상각비 중 각 사업연도 소득금액 계산상 손금에 산입한 금액은 세무계산상 당기의 일반관리비 및 제조원가에 적정히 배부하여야 한다. <개정 2001.11.01>

○ 법인세법 기본통칙 23-26…8

감가상각방법의 변경으로 인하여 자산 또는 부채에 미치는 누적효과를 기업회계기준에 따라 전기이월이익잉여금에 반영한 경우에는 다음 각호와 같이 처리한다. <신설 2001.11.01>

1. 전기이월이익잉여금을 감소시킨 경우에는 23-0…4를 준용하여 처리 한다. <신설 2001.11.01>

2. 전기이월이익잉여금의 증가로 회계처리한 금액은 이를 세무조정에 의하여 익금산입 기타 처분하고, 동 금액을 손금산입 유보처분한다 . 이 경우 영 제26조의 규정에 의한 상각범위액을 계산함에 있어서 동 금액은 이미 감가상각비로 손금에 산입한 금액으로 본다. <신설 2001.11.01>

○ 법인세법 기본통칙 23-26…9

① 영 제26조 제1항 제6호 및 제4항 제4호의 규정은 법인이 무형 고정자산인 개발비로 계상한 경우에 한하여 적용하는 것이므로, 법인이 당해 개발비로 계상하지 아니한 금액은 그 지급이 확정된 사업연도의 손금에 산입한다.<개정 2003.05.10.>

② 무형고정자산으로 계상한 개발비는 법 제23조제1항의 규정에 의하여 법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우에 한하여 상각범위액의 범위 안에서 당해 사업연도 소득금액 계산상 이를 손금에 산입한다 .

③ 제2항의 규정에 의한 개발비에 대한 감가상각 방법을 적용함에 있어 신고내용연수는 관련 제품별로 판매 또는 사용이 가능한 시점부터 20년 이내의 기간내에서 연단위로 선택하여 당해 관련 제품별로 판매 또는 사용이 가능하게 된 날이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준의 신고기한까지 신고하여야 한다. 다만, 이를 신고하지 아니한 경우에는 영 제26조제4항제4호의 규정을 적용한다.

④ 제3항을 적용함에 있어 사업연도 중에 판매 또는 사용이 가능한 시점이 도래한 경우의 상각범위액은 영 제26조제9항의 규정에 의하여 월수에 따라 계산한다.<신설 2003.05.10.>

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