피합병법인의 3% 재평가적립금이 포함되지 아니한 합병차익을 감액배당하는 경우 재원의 순서

1. 사실관계

○ ’20.12. A법인(합병법인)은 B법인(피합병법인)을 적격합병하였으며

- 피합병법인은 재평가적립금을 보유하지 않았기에, 합병법인의 합병차익*에 포함된 “피합병법인의 재평가적립금(3%)”은 없음

○ 질의법인은 합병차익 중 재원을 특정하여 감액배당을 실시할 예정

2. 질의요지

○ 합병법인이 합병차익을 감액배당하는 경우로서, 해당 합병차익에 피합병법인의 재평가적립금(3%)이 없는 경우, 법인령§17④(합병차익 감액배당시 재원의 순서규정, 이하 ‘쟁점순서규정’)이 적용되는지 여부

3. 관련 법령

○ 법인세법 제18조

다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

8. ｢상법｣ 제461조의2 에 따라 자본준비금을 감액하여 받는 배당금액(내국법인이 보유한 주식의 장부가액을 한도로 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자본준비금을 감액하여 받는 배당금액은 제외한다. ⇠ 본문: 과세제외, 단서: 과세

가. 제16조제1항제2호 가목*에 해당하지 아니하는 자본준비금

나. 제44조제2항 또는 제3항의 적격합병에 따른 제17조제1항제5호의 합병차익 중 피합병법인의 제16조제1항제2호나목에 따른 재평가적립금에 상당하는 금액(대통령령으로 정하는 금액을 한도로 한다)

○ 법인세법 제16조

① 다음 각 호의 금액은 다른 법인의 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)인 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 다른 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 본다.

2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 주주등인 내국법인이 취득하는 주식등의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

가. ｢상법｣ 제459조제1항 에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

나. ｢자산재평가법｣에 따른 재평가적립금(같은 법 제13조제1항제1호에 따른 토지의 재평가차액에 상당하는 금액은 제외한다)

○ 법인세법 시행령 제12조

① 법 제16조제1항제2호가목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 법 제17조제1항 각 호의 금액에 해당하는 금액을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 제외한다.

3. 법 제44조제2항에 따른 적격합병(같은 조 제3항에 따라 적격합병으로 보는 경우를 포함하며, 이하 "적격합병"이라 한다)을 한 경우 다음 각 목의 금액(주식회사 외의 법인인 경우에는 이를 준용하여 계산한 금액을 말한다)의 합계액. 이 경우 법 제17조제1항제5호에 따른 금액(이하 이 조에서 "합병차익"이라 한다)을 한도로 한다.

가. 합병등기일 현재 합병법인이 승계한 재산의 가액이 그 재산의 피합병법인 장부가액(제85조제1호에 따른 세무조정사항이 있는 경우에는 그 세무조정사항 중 익금불산입액은 더하고 손금불산입액은 뺀 가액으로 한다. 이하 이 항에서 같다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액

나. 피합병법인의 기획재정부령으로 정하는 자본잉여금 중 법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금(이하 이 조 및 제17조에서 "의제배당대상 자본잉여금"이라 한다)에 상당하는 금액

다. 피합병법인의 이익잉여금에 상당하는 금액

② 제1항제3호 및 제4호를 적용할 때 합병차익 또는 분할차익의 일부를 자본 또는 출자에 전입하는 경우에는 각각 해당 호 외의 금액을 먼저 전입하는 것으로 한다.

④ 법 제16조제1항제2호나목에 따른 재평가적립금의 일부를 자본 또는 출자에 전입하는 경우에는「자산재평가법」제13조 제1항 제1호를 적용받은 금액과 그 밖의 금액의 비율에 따라 각각 전입한 것으로 한다.

○ 법인세법 제17조

① 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.

1. 주식발행액면초과액: (생략)

2. 주식의 포괄적 교환차익: (생략)

3. 주식의 포괄적 이전차익(移轉差益): (생략)

4. 감자차익(減資差益): (생략)

5. 합병차익: (생략)

6. 분할차익: (생략)

○ 법인세법 시행령 제17조

① 법 제18조제8호나목에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 말한다.

□ A - (B - C)

A. 합병차익

B. 피합병법인의 자본금과 의제배당대상 자본잉여금 외의 자본잉여금 (법 제16조제1항제2호 나목에 따른 재평가적립금을 제외한다)을 합산한 금액

C. 합병법인의 자본금 증가액

③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 합병법인 또는 분할신설법인이 다음 각 호에 해당하는 경우에는 해당 호에서 정하는 바에 따라 계산한다.

1. ｢상법｣ 제459조제2항 에 따라 승계한 준비금이 있는 경우 : 그 승계가 없는 것으로 보아 계산

2. 합병차익 또는 분할차익의 일부를 자본 또는 출자에 전입하는 경우: 피합병법인 또는 분할법인의 법 제16조제1항제2호나목에 따른 재평가적립금에 상당하는 금액이 먼저 자본 또는 출자에 전입된 것으로 보아 그 전입 후 남은 금액만 합병차익 또는 분할차익에 포함하여 계산

④ 합병법인 또는 분할신설법인이 합병차익 또는 분할차익의 일부를 감액배당하는 경우에는 다음 각 호의 순서에 따라 해당 금액을 배당한 것으로 본다. ⇠ 쟁점순서규정

1. 법 제18조제8호나목 또는 다목의 금액

2. 피합병법인 또는 분할법인의 이익잉여금 및 의제배당대상 자본잉여금에 상당하는 금액

3. 피합병법인 또는 분할법인의 의제배당대상 자본잉여금 외의 자본잉여금에 상당하는 금액

○ 상법 제459조

① 회사는 자본거래에서 발생한 잉여금을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자본준비금으로 적립하여야 한다.

○ 상법 시행령 제18조

법 제459조제1항에 따라 회사는 제15조에서 정한 회계기준에 따라 자본잉여금을 자본준비금으로 적립하여야 한다.

○ 상법 시행령 제15조

법 제446조의2에서 "대통령령으로 규정한 것"이란 다음 각 호의 구분에 따른 회계기준을 말한다.

1. ｢주식회사 등의 외부감사에 관한 법률｣ 제4조 에 따른 외부감사 대상 회사: 같은 법 제5조제1항에 따른 회계처리기준

○ 상법 제461조의2

회사는 적립된 자본준비금 및 이익준비금의 총액이 자본금의 1.5배를 초과하는 경우에 주주총회의 결의에 따라 그 초과한 금액 범위에서 자본준비금과 이익준비금을 감액할 수 있다.

법인세법 시행령 제17조